PARECER NORMATIVO 3,
DE 04 DE DEZEMBRO DE 2018, SECRETARIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL - MEF 33614
- AD
Imposto sobre Produtos
Industrializados - IPI. AQUISIÇÃO DE PARTES E PEÇAS DE MÁQUINAS. CRÉDITO DE
IPI. IMPOSSIBILIDADE.
Não há direito a crédito de
IPI relativo à aquisição de máquinas e de suas partes e peças, ainda que se
desgastem com o uso.
Dispositivos Legais.
Regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados - Decreto nº 7.212, de
15 de junho de 2010 -, art. 226, I; Regulamento do Imposto de Renda - Decreto
nº 3.000, de 26 de março de 1999 -, art. 346, § 1º; Lei nº 6.404, de 15 de
dezembro de 1976, art. 178, § 1º, incisos I e II. 10030.000264/1016-81
Relatório
Dúvidas são frequentemente
suscitadas a respeito da possibilidade de que certos insumos possam gerar
direito a crédito do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI),
especificamente quando tais insumos são caracterizados como partes e peças de
máquinas.
2. Em 2014, foi editada a
Solução de Consulta Cosit nº 24, de 23 de janeiro
daquele ano, em que se admitiu, ainda que de forma limitada e em tese, que
certos produtos caracterizados como partes e peças de máquinas pudessem gerar,
para o adquirente, direito ao crédito de IPI.
3. Ocorre que o entendimento
da Secretaria da Receita Federal do Brasil vem rechaçando, reiteradamente,
qualquer possibilidade de que a aquisição de partes e peças de máquinas possam
gerar o referido direito.
4. Em razão disso, é fundamental
que se analise mais uma vez o assunto, de forma a esclarecer o entendimento a
respeito da matéria, sobretudo porque as manifestações em processo de consulta
são vinculantes para toda a Secretaria da Receita Federal do Brasil.
5. A Solução de Consulta Cosit nº 24, de 2014, assim analisou a matéria:
(...)
7. Evidentemente,
"manchões, roletes e viajantes" - peças e acessórios que servem para
condução dos fios nas máquinas de fiação - não são matéria prima ou material de
embalagem. Portanto, resta examinar se configuram produtos intermediários.
(...)
8. Depreende-se que somente
os bens que se integrem ao produto final, ou os bens que, mesmo não se
integrando ao produto final, sofram algum tipo de desgaste em função do contato
direto com este, são os que podem ser considerados, no âmbito do IPI, como
matérias-primas ou produtos intermediários, salvo se compreendidos entre os
bens do ativo imobilizado.(1)
9. Com efeito, a aquisição de
um bem que deva ser contabilizado - de acordo com os princípios contábeis
geralmente aceitos - no ativo imobilizado do estabelecimento industrial não
gera qualquer direito à apropriação de créditos de IPI. Esse entendimento
restou confirmado por reiteradas decisões judiciais que sustentam a Súmula nº
495 do Superior Tribunal de Justiça (STJ), que assim dispõe:
SÚMULA Nº 495 - A aquisição
de bens integrantes do ativo permanente da empresa não gera direito a creditamento de IPI.
10. Por outro lado, o bem
classificado no Ativo Imobilizado da empresa sujeita-se a manutenção regular, o
que inclui a substituição de partes e peças. Quando a troca de partes e peças
implicar em aumento de vida útil do bem superior a 1 (um) ano, tal dispêndio
deverá ser capitalizado, integrando o Ativo Imobilizado, à luz do art. 346, §
1º, do Regulamento do Imposto de Renda (RIR/99), que assim dispõe:
Artigo 346. Serão admitidas,
como custo ou despesa operacional, as despesas com reparos e conservação de
bens e instalações destinadas a mantê-los em condições eficientes de operação.
§ 1º. Se dos reparos, da
conservação ou da substituição de partes e peças resultar aumento de vida útil
prevista no ato de aquisição do respectivo bem, as despesas correspondentes,
quando aquele aumento for superior a um ano, deverão ser capitalizadas, a fim
de servirem de base a depreciações futuras.
10.1 Nessa situação, resta
evidente a impossibilidade de creditamento do IPI
pago na aquisição de partes e peças, uma vez que esse dispêndio estará
compreendido entre os bens do ativo imobilizado, hipótese claramente abarcada
pela vedação constante na parte final do art. 226, I, do Ripi/2010
("... salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente ...). No
mesmo diapasão, veda-se o creditamento do IPI na
aquisição de partes e peças de bens do Ativo Imobilizado quando esses
componentes não se consumirem em decorrência de uma ação diretamente exercida
(contato físico) sobre o produto fabricado. O desgaste indireto (sem contato
físico) de partes e peças de bem do Ativo Imobilizado não proporciona direito à
apropriação de crédito do imposto.
11. Para que a aquisição de
partes e peças propicie ao estabelecimento industrial a apropriação de crédito
de IPI faz-se necessário o atendimento cumulativo dos seguintes requisitos: a)
que as partes ou peças tenham contato físico direto com o produto
industrializado; b) que o produto industrializado seja tributado pelo imposto;
c) que desse contato físico resulte desgaste, consumo ou alteração de
propriedades físicas ou químicas dessas partes e peças, exigindo sua constante
substituição; d) que a troca das partes e peças não aumente a vida útil do bem
em mais de 1 (um) ano; e) que haja incidência do IPI na aquisição desses
insumos, devidamente destacado nas Notas Fiscais de Entrada.
(...)
12. No caso trazido à
apreciação, abrangendo "manchões, roletes e viajantes", afirma a
Consulente que tais "peças de reposição ... são consumidas no processo de
industrialização", que "têm contato direto com o produto fabricado e
se desgastam em função da ação exercida sobre o produto em processo de
fabricação, inutilizando-se no prazo máximo de 12 meses". Se o produto por
ela fabricado for tributado pelo IPI, e se na aquisição dos aludidos
"manchões, roletes e viajantes" houver incidência do imposto,
devidamente destacado na Nota Fiscal de Entrada, estariam, assim, supridos
todos os requisitos mencionados no item 11 para configurar "produtos
intermediários", consoante preconiza o PN CST nº 65, de 1979.
12.1. Contudo, verifica-se a
existência de decisões de algumas Delegacias da Receita Federal do Brasil de
Julgamento (DRJ) desta RFB que negaram o crédito, por entenderem que
"manchões, roletes e viajantes" são peças que não têm contato físico
com o produto em fabricação, podendo-se citar, como exemplo, o Acórdão DRJ/POA
nº 10-06, de 9 de março de 2006, da 3a Turma da DRJ Porto Alegre.
13. Dessa forma, tendo em
mente a possibilidade de existirem peças como as citadas que possam ou não ter
contato físico com o produto, a depender da configuração da máquina utilizada
pela indústria, é de se orientar à Consulente que analise o caso concreto de
sua linha de produção para concluir pela possibilidade ou não de creditamento, considerados todos os requisitos mencionados
no item 11 desta Solução de Consulta, em especial, a necessidade de contato
físico dos "manchões, roletes e viajantes" com o produto em
fabricação.
Fundamentos
6. Como se viu, a Solução de
Consulta nº 24, de 2014, admitiu a possibilidade de que partes e peças de
máquinas pudessem gerar direito a crédito de IPI, desde que atendidas as
seguintes condições:
a) que as partes ou peças
tenham contato físico direto com o produto industrializado; b) que o produto
industrializado seja tributado pelo imposto; c) que desse contato físico
resulte desgaste, consumo ou alteração de propriedades físicas ou químicas
dessas partes e peças, exigindo sua constante substituição; d) que a troca das
partes e peças não aumente a vida útil do bem em mais de 1 (um) ano; e) que
haja incidência do IPI na aquisição desses insumos, devidamente destacado nas
Notas Fiscais de Entrada.
7. Entretanto, o entendimento
administrativo sedimentado acerca da matéria não faz a distinção constante do
item d) acima.
8. O Parecer Normativo CST nº
181, de 1974, tratou da matéria da seguinte forma:
(...)
4 - Com exceção dos casos de
novas saídas tributadas dos mesmos produtos (comercialização) e dos incentivos
previstos em outros dispositivos, a lei só considera matérias-primas, produtos
intermediários e materiais de embalagem, para efeito de crédito do imposto,
aqueles que devam ser submetidos a um dos processos de industrialização
citados, para saírem novamente do estabelecimento, com lançamento do imposto.
5 - Tendo em vista que as
matérias-primas e produtos intermediários nem sempre incorporam fisicamente o
produto final, os regulamentos anteriores ao RIPI/72, desde a vigência do
Decreto nº 56.791/65, estabeleciam, que, para efeito de crédito do imposto,
compreendiam-se, entre as matérias-primas e produtos intermediários, aqueles
que, embora não se integrando no novo produto, fossem consumidos no processo de
industrialização.
6 - Muitos contribuintes,
então, passaram a interpretar os regulamentos, isoladamente dos dispositivos
legais regulamentados, pretendendo alguns até mesmo a utilização de crédito do
imposto pago na aquisição de partes, peças e acessórios de máquinas,
equipamentos, instalações e ferramentas, alegando que tais produtos também se
consomem no processo de industrialização.
7 - As dúvidas levantadas
deram origem a reiteradas decisões administrativas, do extinto Departamento de
rendas Internas e da Secretaria da Receita Federal, fixando o entendimento de
que o consumo no processo de industrialização, a que se referiam os
regulamentos, significava:
"(...) uma aplicação
direta dos ingredientes empregados, mesmo que alguns destes sejam
volatilizados, constituam veículo de reação, surjam em fases intermediárias do
método ou processo industrial, mas sempre, consumo estreitamente relacionado
com os componentes indispensáveis à obtenção do produto. As reposições causadas
pelos desgastes, pelo uso e decorrentes da própria atividade industrial têm,
evidentemente, peculiaridades diversas."(PN nº 260/71, transcrevendo parte
do despacho do Departamento de Rendas Internas com relação ao Parecer nº 1.005-A,
da extinta J.C.I.C., no processo nº 1004/66).
8 - Com efeito, as máquinas,
equipamentos e instalações, bem como suas partes, peças e acessórios e
ferramentas não se confundem com as matérias-primas e produtos intermediários:
estes são submetidos ao processo de industrialização, sendo sua participação
intrínseca, ao mesmo; ao passo que aqueles agem sobre o processo, de modo
extrínseco.
(...)
13 - Por outro lado,
ressalvados os casos de incentivos expressamente previstos em lei, não geram
direito ao crédito do imposto os produtos incorporados às instalações
industriais, as partes, peças e acessórios de máquinas, equipamentos e
ferramentas, mesmo que se desgastem ou se consumam no decorrer do processo de
industrialização, bem como os produtos empregados na manutenção das
instalações, das máquinas e equipamentos, inclusive lubrificantes e
combustíveis necessários ao seu acionamento. Entre outros, são produtos dessa
natureza: limas, rebolos, lâminas de serra, mandris, brocas, tijolos
refratários usados em fornos de fusão de metais, tintas e lubrificantes
empregados na manutenção de máquinas e equipamentos etc.
9.Verifica-se, então, que o
crédito de IPI está ligado diretamente ao fato de o insumo participar
intrinsecamente do processo produtivo. E isso não ocorre com as máquinas e suas
partes e peças e nem com equipamentos e instalações.
10. Tal entendimento foi
corroborado pelo Parecer 65/79:
(...)
10 - Resume-se, portanto, o
problema na determinação do que se deva entender como produtos "que,
embora não se integrando no novo produto, forem consumidos, no processo de
industrialização", para efeito de reconhecimento ou não do direito ao
crédito.
10.1 - Como o texto fala em
"incluindo-se entre as matérias-primas e os produtos intermediários",
é evidente que tais bens hão de guardar semelhança com as matérias-primas e os
produtos intermediários "stricto sensu", semelhança esta que reside no fato de exercerem
na operação de industrialização função análoga a destes, ou seja, se consumirem
em decorrência de um contato físico, ou melhor dizendo, de uma ação diretamente
exercida sobre o produto em fabricação, ou por este diretamente sofrida.
10.2 - A expressão
"consumidos", sobretudo levando-se em conta que as restrições
"imediata e integralmente", constantes do dispositivo correspondente
do Regulamento anterior, foram omitidas, há de ser entendida em sentido amplo,
abrangendo, exemplificativamente, o desgaste, o desbaste, o dano e a perda de
propriedades físicas ou químicas, desde que decorrentes de ação direta do
insumo sobre o produto em fabricação, ou deste sobre o insumo.
10.3 - Passam, portanto, a
fazer jus ao crédito, distintamente do que ocorrida em face da norma anterior,
as ferramentas manuais e as intermutáveis, bem como quaisquer outros bens que,
não sendo partes nem peças de máquinas, independentemente de sua qualificações
tecnológicas, se enquadram no que ficou exposto na parte final do subitem 10.1
(se consumirem em decorrência de um contato físico, ou melhor dizendo, de uma
ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, ou por este
diretamente sofrida). (...)
10. Não se vislumbra qualquer
alteração legislativa ou regulamentar que imponha alteração desse entendimento
acerca da matéria. Assim, não se vê razão para admitir-se, ainda que em tese
(como fez a SC 24), a possibilidade de crédito de IPI para partes e peças de
máquinas. Reitere-se que, pelas mesmas razões, não se admite apuração de
crédito de IPI na aquisição de equipamentos e instalações.
11. Portanto, deve ser
corroborado o entendimento administrativo assentado no sentido de que não cabe
crédito de IPI relativo à aquisição de máquinas, suas partes e peças,
equipamentos e instalações.
Conclusão
12. Com base no exposto,
conclui-se que não há direito a crédito de IPI relativo à aquisição de
máquinas, suas partes e peças, equipamentos e instalações, ainda que se
desgastem com o uso.
13. Ficam modificadas as
conclusões em contrário constantes em Soluções de Consulta ou em Soluções de
Divergência emitidas antes da publicação deste ato, independentemente de
comunicação aos consulentes.
(1) Segundo a atual redação
do art. 178, § 1º, incisos I e II da Lei nº 6.404, de 1976, dada pela Lei nº
11.941, de 2009, na classificação de contas do Balanço Patrimonial o Ativo é
dividido em dois grupos de contas: 1) Ativo Circulante e 2) Ativo Não
Circulante, composto por Ativo Realizável a Longo Prazo, Investimentos,
Imobilizado e Intangível. No Ativo Imobilizado, devem ser registrados os
direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à manutenção das
atividades da empresa (cf. art. 179, Inc. IV, da Lei nº 6.404/76)
MARCOS VINÍCIOS C. L. TAPAJÓS
Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil
De acordo. Encaminhe-se à Coordenação de Tributos
sobre a Produção e o Comércio Exterior.
ALUISIO BANDEIRA DE MELLO DA CUNHA
Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil
Chefe da Divisão de Impostos sobre Produtos
Industrializados
De acordo. Encaminhe-se à Coordenação-Geral da Cosit.
OTHONIEL LUCAS DE SOUSA JÚNIOR
Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil
Coordenador da Cotex
De acordo. Encaminhe-se à Subsecretaria de Tributação
e Contencioso.
FERNANDO MOMBELLI
Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil
Coordenador-Geral de Tributação
De acordo. Ao Secretário da Receita Federal do Brasil,
para aprovação.
LUIZ FERNANDO TEIXEIRA NUNES
Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil
Subsecretário de Tributação e Contencioso
JORGE ANTONIO DEHER RACHID
Secretário da Receita Federal do Brasil
MEF_33614
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